МАГІСТЕРСЬКА РОБОТА на тему: “ ОБЛІК І АУДИТ АДМІНІСТРАТИВНИХ ВИТРАТ У СИСТЕМІ УПРАВЛІННЯ ПІДПРИЄМСТВОМ ” (ID:257830)

РОЗДІЛ 1. ЕКОНОМІКО – ПРАВОВА СУТНІСТЬ АДМІНІСТРАТИВНИХ ВИТРАТ У СИСТЕМІ УПРАВЛІННЯ ПІДПРИЄМСТВОМ 1.1 Економічна сутність адміністративних витрат у системі управління підприємством Витрати в господарській діяльності підприємства посідають одне з головних проблемних питань теоретичного і практичного характеру. Тому їх чітке визначення як економічної категорії має велике значення [50]. В поняття «витрати» різними авторами вкладено різний зміст, а тому для адекватного розуміння проблем обліку та аналізу витрат насамперед необхідно визначитись з цим поняттям. Залежно від мети та завдань, які ставлять при організації виробництва, виокремлюють економічні та бухгалтерські витрати. Витрати в бухгалтерському розумінні відрізняються від витрат в економічному тлумаченні. Економічні витрати – «затрати втрачених можливостей», тобто сума грошей, яку можна отримати при самому вигідному з усіх можливих альтернативних варіантів використання ресурсів. Під бухгалтерськими витратами розуміють тільки конкретні витрати ресурсів [10, с.264]. Наявні різні точки зору щодо сутності витрат обумовлюється різними підходами у поглядах на природу економічного буття взагалі, і виробничого процесу, зокрема. Виділяють два основоположні підходи. Перший базується на розумінні господарського життя з позицій трудової теорії вартості, яка передбачає взаємодію у процесі виробництва трьох основних факторів (робочої сили, предметів праці та засобів праці). Типовим тлумаченням витрат виробництва за даного підходу є наступне: витрати – затрати живої та уречевленої праці на виробництво продукції. зважаючи на те, що виробничі витрати є породженням відповідних факторів виробництва, їх економічний зміст можна визначити як спожиту частку виробничих ресурсів. Другий підхід базується на ресурсному розумінні природи господарства, передбачаючи обмеженість всіх видів ресурсів і альтернативність варіантів застосування, та по-своєму визначає сутність вартості та її складових елементів. Даним підходом передбачено, що місце та роль витрат розглядається та розкривається в прикладному аспекті як складовий елемент ціни, що формується під дією сукупної вартості у системі функціонування ринку на основі зміни попиту та пропозиції [10, с.264]. Виходячи з різних підходів, у провідних економістів існує своє бачення витрат. Т.Д. Костенко, С.О. Підгора, В.С. Рижиков, В.А. Панков, А.А. Герасимов, В.В.Ровенська вважають, що витрати – це сукупність виражених у грошовій формі витрат підприємства, пов'язаних з виробництвом продукції, наданням послуг, виконанням робіт й їхньою реалізацією. На думку В.В. Кулішова витрати – це зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, що призводить до зменшення власного капіталу. Ю.С. Цал-Цалко схильний до думки, що витратами визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов'язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені [66, с.69]. Р.М. Нурєєв має свою точку зору. Витрати – усе, що виробник (фірма) закуповує для використання з метою досягнення необхідного результату. Витрати – це прямі і непрямі витрати, фактичні і можливі виплати або упущена вигода, необхідні для того, щоб залучити й утримати ресурси в межах даного напрямку діяльності. Такого визначення витрат дотримуються Л.Г. Мельник, О.І. Карінцева. На думку С.М. Онисько, П.М.Марич виробничі витрати – це спожитті у процесі виробництва засоби виробництва, які втілюють у собі минулу працю (сировину, матеріали, амортизацію основних засобів, працю робітників, зайнятих у процесі виробництва). Г. Шмален трактує витрати як сукупність виражених в грошовій формі витрат підприємства на протязі одного року, які призводять до зменшення частки чистого майна [10, с.265]. Ще один важливий момент, який потрібно врахувати при визначенні сутності витрат, полягає у тому, що вартість виробничих факторів визначає вартість продукту і, навпаки, у витратах виробництва знаходить відображення ціна фактора на ринку. Оскільки факторами виробництва є не тільки праця, земля і капітал, але й підприємницька здатність, економічна здатність держави, то, з економічної точки зору, витрати становлять вартість усіх видів витрачених матеріалів і наданих послуг, а також є основною перепоною при осягненні головної мети підприємства – максимізації прибутку. Як зазначає Й.Шумпетер: “Ділова людина розглядає в якості витрат ті суми грошей, які вона повинна платити іншим господарським суб’єктам для того, щоб одержати свій товар або засоби його виробництва, тобто свої витрати на виробництво або придбання благ. Ми доповнили її уяву, коли віднесли до витрат також грошову вартість її власних затрат праці. В такому випадку витрати за своєю суттю є сумою послуг праці та природи” [33]. Проаналізувавши дані поняття «витрат» у працях економістів можна сказати, що витрати як економічна категорія – це грошові та матеріальні ресурси, які використані протягом певного періоду в господарському процесі підприємства, а також показник ефективності діяльності господарюючого суб’єкта. Отже, витрати виробництва - це спожиті у процесі виробництва засоби виробництва, які втілюють у собі виконану роботу (сировину, матеріали, амортизацію основних засобів, працю працівників, зайнятих у процесі виробництва (теперішньому)), з відповідними на неї нарахуваннями та ін. Досліджуючи зміст витрат необхідно визначити сутність та зміст його вихідних основоположних понять, як витрати та затрати. Даному питанню присвячено багато праць таких вчених як Х. Вернеке, Г.А. Краюхіна, С.А. Ніколаєва, М.І. Трубочкіна, В. Цуркану, С.В. Шебек. Однак до цього часу немає єдиної точки зору щодо правомірності та необхідності вживання двох термінів «витрати» та «затрати». Існування різних позицій зумовлене підходами у поглядами на природу економічного буття, взагалі, і виробничого процесу, зокрема. Сформувались два основоположні підходи, які можна вважати цілком обґрунтованими. Перший підхід базується на розумінні господарського життя з позиції трудової теорії вартості. Він передбачає взаємодію в процесі виробництва трьох основних факторів: робочої сили людини, предметів праці та коштів праці, з вихідною інтерпретацією поняття вартості, її складових частин та структури. Вони вимірюються часом, необхідним для виробництва продукту у конкретних організаційних, технічних та економічних умовах. В основі другого ресурсне розуміння природи господарства. Він передбачає обмеженість всіх видів ресурсів, що використовуються в господарському житті, альтернативність варіантів застосування, і по-своєму визначає суть вартості і її складових елементів. Таким чином, можна стверджувати, що перетворення придбаних ресурсів у продукт діяльності до моменту його продажу, тобто коли здійснюються технологічні та організаційні операції, процес цей не можна називати “витратами”. “Затрати” розглядають як процес використання речовин та сил природи у виробничій діяльності. Цей процес уже не характеризує витрачання грошей, а швидше – перетворення ресурсу. Слушним є визначення цих категорій Робертом Н. Ентоні, за яким, витрати – це придбання ресурсів, їхня вартість, а затрати – це використання ресурсів за період, собівартість. Вартість ресурсів у залишку – це засоби, а собівартість – це перенесена вартість на продукт. Подібної думки дотримується і німецький економіст Гюнтер Фандель, затрати він розглядає як “участь факторів виробництва у виробничому процесі шляхом їх поглинання або часткової віддачі виробничого потенціалу”, а витрати – як “затрати факторів виробництва у вартісному вимірі”. Іншими словами, поняття “затрати” пов'язане з чинниками, що впливають на результати виробничої діяльності того або іншого суб’єкта господарювання, а поняття “витрати” – з фінансовими аспектами даного виду діяльності. Таким чином, якщо розглядати поняття “затрати” і “витрати” з точки зору двох ознак: чинників виробництва і кінцевого результату, – то поняття “витрати” є більш загальним і включає в себе поняття “затрати”, оскільки вплив на кінцевий результат здійснюється за допомогою використання певної кількості як виробничих, так і невиробничих чинників. Ф.Ф. Бутинець у своїх працях спробував пояснити розходження в трактуванні даних термінів. Дані розходження полягають в тому, що в російській економічній літературі терміни «расходы» (укр. – «видатки»), «затраты» (укр. – «витрати, затрати») та «издержки» (укр. – «витрати, затрати») сприймаються як синоніми [11, с.19]. Як справедливо відзначила Л.В. Нападовська, в сучасних вітчизняних навчальних і наукових виданнях, у практиці бухгалтерського обліку, законодавчих актах широко використовується лише поняття «витрати», термін «затрати» не використовується. Його автоматично замінено терміном «витрати», який має не лише інший економічний зміст, але й призначення. Вживання поняття «затрати» як синонім до терміну «витрати» є економічно не обґрунтованим, оскільки з точки зору бухгалтерського обліку дані категорії відрізняються значенням. Термін «затрати» стосується будь-якого використання ресурсів, у тому числі щодо придбання активів, у той час як «витрати» − використання лише тих ресурсів, які при визначенні прибутку господарюючого суб’єкта за певний період часу ставляться у відповідність до доходів [10, с.266]. Класифікація витрат має велике значення для планування, контролювання, регулювання витрат, тобто для ефективного управління витратами та управління діяльністю підприємства відіграє важливу роль, оскільки дає можливість визначати особливості формування та розподілу витрат за певними об’єктами управління. Існує безліч класифікацій витрат за різними ознаками. Класифікація витрат є дуже важливою для розуміння того, як ними управляти. Враховуючи те, що поділ витрат спрямований на вирішення найрізноманітніших завдань управління, в літературі зустрічаються різноманітні групування видів витрат за ознаками їх класифікації. Найпоширенішою є класифікація витрат залежно від цілей управління за трьома напрямами, що представлено в табл. 1.1 [29]. Таблиця 1.1 Напрями класифікації витрат Напрями класифікації Види витрат 1. Витрати для визначення собівартості продукції і отриманого прибутку, оцінки запасів Вхідні, спожиті; витрати на продукцію, витрати періоду; основні, накладні; прямі, непрямі; одноелементні, комплексні та ін. 2. Витрати для прийняття управлінських рішень і планування Постійні, змінні; продуктивні, непродуктивні; релевантні, нерелевантні (безповоротні); середні, граничні та ін. 3. Витрати для здійснення процесу контролювання і регулювання Регульовані, нерегульовані; постійні, змінні; нормовані, ненормовані; ті, що плануються, ті, що не плануються та ін. Особливе місце в управлінні витратами займає класифікація витрат за економічними елементами та за статтями калькуляції. Групування витрат за статтями калькуляції дає змогу встановлювати економію чи перевитрачання ресурсів за місцями їх виникнення з визначенням напрямів їх зниження, визначати вплив кожної статті витрат на собівартість продукції, а отже, дає можливість менеджерам контролювати виконання планів щодо собівартості продукції не тільки загалом по підприємству, але і за окремими його підрозділами, конкретними виробами та за певним видом витрат. Важливе значення в управлінні витратами займає класифікація витрат за центрами відповідальності, яка використовується для поточного контролю за витратами виробництва і реалізації продукції. Витрати за центрами відповідальності класифікують на витрати виробництва, витрати цеху, технологічного переділу тощо. Своєю чергою, Л.О. Меренкова групує витрати залежно від таких цілей надання інформації [34, с.6]: 1) для визначення собівартості та фінансового результату (основні, накладні; прямі, непрямі; вхідні, вихідні; витрати на продукцію, витрати періоду); 2) для стратегічного і поточного планування діяльності підприємства (обов’язкові, дискреційні; напівпостійні, напівзмінні; загальні, питомі; релевантні, нерелевантні; реальні, альтернативні, маржинальні, інкрементні, витрати, що не повертаються); 3) для планування поточних витрат (постійні, змінні, змішані; по елементах, по статтях калькуляції; одноелементні, комплексні); 4) для контролю поточних витрат (контрольовані, неконтрольовані; регульовані, нерегульовані). Є.В. Мних класифікує витрати для досягнення цілей управління, а саме [35, с.119]: 1. Визначення собівартості продукції (робіт, послуг) і розрахунку фінансових результатів на: - вичерпані та невичерпані; на продукцію і витрати періоду; прямі та непрямі; основні та накладні. 2. Для раціоналізації витрат та їх планування на: - релевантні та нерелевантні; дійсні та можливі; маржинальні та середні; постійні та змінні. 3. Контролю і регулювання витрат за центрами відповідальності на: - контрольовані та неконтрольовані. Г.М.Тарасюк, Л.І. Шваб виділяють також види витрат за певними ознаками для цілей їх планування [60, с.220]: - за місцем виникнення витрат на підприємстві – витрати по цехах, дільницях, центрах відповідальності, структурних підрозділах та загалом по підприємству; - за об’єктами господарської діяльності – продукція, роботи, послуги; - за характером виробництва – основне виробництво та допоміжне виробництво; - за ступенем впливу обсягу виробництва на рівень витрат – постійні, змінні; - за економічним змістом – за елементами витрат; - за цільовим призначенням – за статтями калькуляції витрат; - за можливістю регулювання – регульовані, нерегульовані; - за видами діяльності – витрати виробничої, невиробничої, промислової, непромислової діяльності; - за єдністю складу – одноелементні і комплексні; - за терміном обчислення – капітальні, поточні; - відносно чинних норм – нормовані, ненормовані. Витрати виступають інструментом цінової політики підприємства, тому що попит визначає верхній рівень ціни, а її мінімальну величину – витрати. Отже, при управлінні маркетинговою діяльністю на певному етапі процесу ціноутворення, аналізуючи витрати, з метою визначення ціни продукції, С.С. Гаркавенко їх класифікує на певні види за такими ознаками [14, с. 291]: 1) залежно від функціональних видів діяльності, з якими пов’язані витрати: - виробничі; - невиробничі (загально фірмові); 2) залежно від можливості простежити витрати до конкретного товару: - прямі; - непрямі; 3) залежно від ступеня усереднення витрат: - повні; - витрати, які входять до середньої собівартості; 4) залежно від динаміки, яка відповідає функціональним змінам: - змінні; - постійні (фіксовані); - валові; - змішані. Невиробничі (загальнофірмові) витрати розподіляються на: - торгові (витрати на виготовлення реклами, виплату комісійних); - загальні та адміністративні витрати (для здійснення загальних та адміністративних функцій – оклади керівників, судові витрати тощо) [14, с.292]. Валові (повні, загальні) витрати – сума змінних і постійних витрат за певного обсягу виробництва, а середня собівартість продукції – це сума змінних і постійних витрат на одиницю продукції. Види витрат, які відносяться різними авторами до аналогічних напрямів класифікації витрат, є досить різними. Також в одних авторів певні види витрат зустрічаються в одному напрямі, а в інших – в іншому, наприклад, певні автори класифікацію витрат за центрами відповідальності та за видами продукції, робіт, послуг відносять до напряму класифікації витрат “визначення собівартості продукції і отриманого прибутку, оцінка запасів”, а деякі автор цю класифікацію витрат відносить до напряму класифікації “здійснення контролювання і регулювання витрат”; класифікацію витрат за економічним змістом та цільовим призначенням певні автори відносять до напряму класифікації “прийняття управлінських рішень і планування”, тоді як інші – “визначення собівартості продукції і отриманого прибутку, оцінка запасів” і т.п. Здебільшого ці підходи передбачають функціональний принцип групування витрат, однак у цих підходах відображаються й інші завдання діяльності підприємства, наприклад, визначення собівартості, оцінка запасів та ін. Незрозумілим залишається також напрям класифікації витрат “прийняття управлінських рішень і планування”, адже управлінські рішення приймаються як під час планування витрат, так і при контролюванні та регулюванні витрат. Цей напрям класифікації доцільно розділити, окремо виділивши “прийняття управлінських рішень” та “планування витрат”. Наведені підходи щодо групування витрат є схожими та покликані вирішити переважно одні і ті самі завдання. За цими підходами витрати групуються лише для реалізації окремих цілей та завдань управління, виділяючи при цьому тільки окремі види витрат та залишаючи поза увагою інші види витрат оскільки класифікація витрат є досить різноманітною і їхню роль в ефективному управлінні діяльністю підприємства, що можна вважати недоліком цих підходів. В управлінні ж багатосторонньою діяльністю підприємства використовується класифікація витрат за різноманітними ознаками, зокрема, при прийнятті управлінських рішень, при аналізуванні витрат, при визначенні собівартості одиниці продукції, фінансових результатів та ефективності діяльності, при формуванні цінової політики, при вкладанні коштів у різноманітні проекти тощо. Вищенаведене зумовлює необхідність групування видів витрат за такими критеріями, які б найповніше відображали та характеризували різні сторони діяльності підприємства, з максимальним відображенням видів витрат за ознаками їх класифікації, що використовуються у діяльності підприємства, а саме, організаційно-управлінський, обліково-аналітичний, фінансово-економічний, маркетинговий, інвестиційний. Класифікацію видів витрат за критеріями та ознаками представлено в табл. 1.2. Таблиця 1.2 Класифікація видів витрат за критеріями та ознаками Критерії Ознаки класифікації Види витрат Організаційно – управлінський За центрами відповідальності Витрати виробництва, цеху, технологічного переділу За місцем виникнення Витрати виробництва, цеху, підрозділу, служби За доцільністю витрачання Продуктивні, непродуктивні За рівнем контрольованості Контрольовані, неконтрольовані Залежно від прийняття рішення Релевантні, нерелевантні За терміном генерування прибутку Спрямовані на розвиток підприємства, пов’язані з поточною діяльністю підприємства За видами діяльності Витрати виробничої, невиробничої, промислової, непромислової діяльності, а також основне і допоміжне виробництво, матеріально-технічне забезпечення, розроблення нових технологій, маркетинг, управління За спрямуванням для забезпечення цілей бюджетування Витрати на мотивування, соціальний розвиток, інновації, маркетингові дослідження та комунікації, амортизаційні відрахування, фіскальні та інші витрати на забезпечення діяльності За сферами діяльності підприємства Операційні, інвестиційні, фінансові За можливістю (ступенем) охоплення планом Плановані, неплановані Обліково - аналітичний За порядком віднесення витрат на період генерування прибутку Витрати на продукт, витрати на період За відношенням до діючих норм Нормовані і ненормовані або по нормах, відхиленням від норм За порядком обчислення (складом) Фактичні, планові або прогнозовані, нормативні За відношенням до звітного періоду Витрати поточного, минулого і майбутнього періодів За призначенням Технологічні, організаційні За економічним змістом (елементами витрат) Матеріальні витрати, Витрати на оплату праці, Відрахування на соціальні заходи, Амортизація, Інші витрати За цільовим призначенням (статті калькуляції) Прямі виробничі витрати, Витрати на утримання і експлуатацію машин, Загальновиробничі, Адміністративні витрати, В-ти на збут За способом перенесення вартості на собівартість Прямі, непрямі За відношенням до технологічного процесу Основні, накладні За відношенням до собівартості продукції Ті, що включаються і ті, що не включаються до собівартості продукції За відношенням до готового продукту Витрати на незавершене виробництво, витрати на готовий продукт За складом Прості (одноелементні), комплексні Фінансово-економічний За видами продукції Витрати на вироби, групи однорідних виробів, одноразові замовлення, валову, товарну, реалізовану продукцію За відношенням до обсягу виробництва Змінні, постійні, змішані За відношенням до форм праці Витрати живої і уречевленої праці За відношенням до форм вартості Трудові, матеріальні, грошові За споживанням ресурсів Вхідні, спожиті За порядком обчислення Середні, граничні Маркетинговий Залежно від функціональних видів діяльності Виробничі, невиробничі (загально-фірмові) Залежно від можливості простежити витрати до конкретного товару Прямі, непрямі Залежно від ступеня усереднення витрат Повні витрати, Витрати, які входять до собівартості Залежно від динаміки, яка відповідає функціональним змінам Змінні, постійні (фіксовані), валові, змішані цІнвестиц За періодичністю виникнення (вкладень) або за календарним періодом Поточні, одноразові, довгострокові За терміном обчислення Капітальні, поточні Запропонована системна класифікація видів витрат, на відміну від наведених групувань витрат, сприятиме глибшому розумінню призначення та функціональної ролі в управлінні діяльністю підприємства різних видів витрат, надаючи можливість розглядати ці види витрат з позицій системного підходу для їх цілісного розуміння. Кожне підприємство в сучасних умовах господарювання самостійно повинно класифікувати витрати за такими ознаками, які найбільшою мірою є зручними у використанні та відповідають різним потребам управління. І як справедливо зазначає Л.В. Нападовська, ознак класифікації має бути рівно стільки, щоб можна було з їх допомогою отримати найбільш повну інформацію з метою задоволення потреб різних груп споживачів. Витрати, пов'язані з організацією виробництва та управлінням, поділяють на загальновиробничі і адміністративні. М. Ф. Огійчук, В. Я. Плаксієнко, М. І. Беленкова зазначають, що витрати на організацію і управління виробництвом - це витрати виробничої стадії кругообігу. їх слід відрізняти від витрат у сфері управління підприємством, які, як уже зазначалося, стосуються також і обслуговування всіх інших стадій кругообігу. Ці витрати пов'язані з виконанням функцій управління виробництвом, контролю і організації виробничих процесів. Без таких витрат не може здійснюватися процес виробництва, тому що з цієї точки 30ру вони є продуктивними витратами [38, с.278]. Адміністративні витрати - це витрати у сфері управління, які включають трудові та грошово-матеріальні витрати, пов'язані із здійсненням загального управління господарською діяльністю підприємства загалом. Витрати в сфері управління не можна віднести до якоїсь однієї стадії кругообігу. Вони однаковою мірою належать до обслуговування всіх стадій кругообігу. Якщо витрати на виробничій стадії безпосередньо пов'язані зі створенням продукту, то адміністративні витрати пов'язані з усією господарською діяльністю підприємства. Без цих витрат не може бути забезпечено безперервність заміни форм вартості в процесі кругообігу. Всі ці витрати - це витрати за межами виробничого процесу. Вони не беруть участі в створенні продукту, але необхідні для нормального функціонування виробництва, для забезпечення безперервності процесу кругообігу [38, с.278]. Класифікацію затрат необхідно проводити передусім для розуміння того, як ними управляти та дає можливість організувати за єдиною методологією планування, облік, аналіз та поточний контроль і забезпечити належний механізм стимулювання їх оптимізації. На основі детальної класифікації можна точніше відобразити різницю між будь-якими компонентами витрат, що безумовно спростить процес обробки даних та пошуку відхилень, а також розробити відповідний механізм управління накладними витратами на всіх стадіях розвитку виробництва [69]. На рис. 1.1 розглянемо класифікацію адміністративних витрат. Рис. 1.1 Класифікація адміністративних витрат [69] До постійних відносяться витрати, які залишаються незмінними (або майже незмінними) при зміні обсягу діяльності. Змінні непрямі витрати змінюються прямо або майже прямо пропорційно до зміни обсягу виробництва. Також розрізняють змішані (напівзмінні чи напівпостійні) витрати, величина яких змінюється зі зміною обсягу виробництва, але порiвняно зі змінними витратами – не в прямій пропорції. Таким чином, ці витрати містять як постійну, так і змінну складову. Нерегульовані або фіксовані адміністративні витрати визначаються потужністю суб'єкта господарювання. Вони складаються з витрат на страхування і заробітну плату працівників, які обслуговують процес виробництва, податки, амортизацію. Величина таких витрат залежить від розміру планованої потужності. Коли потужність вже визначена, абсолютний розмір витрат практично не залежить від того, наскільки потужність фактично використовується [69]. Отже, адміністративні витрати – це витрати з обслуговування основного та допоміжного виробництв підприємства, витрати на управління й загальногосподарські потреби, що не пов’язані безпосередньо з виробничим процесом. Адміністративні витрати залежно від видів діяльності виникають у звичайній операційній діяльності. Зниження цих витрат призведе до збільшення прибутку від операційної діяльності, тому це завдання є значущим для кожного підприємства.